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  Le scritture contabili obbligatorie ai fini civilistici e fiscali - corso realizzato da Antonio Pernice www.schedariofiscale.it

 

6° Lezione

 

Il libro degli inventari

   
 

Il codice civile (art.2214), stabilisce che l’imprenditore che esercita un’attività commerciale deve tenere il libro giornale e il libro degli inventari. Queste disposizioni non si applicano ai piccoli imprenditori.

L’art.14, 1^ c., Dpr 600/73, stabilisce che le società, gli enti e gli imprenditori commerciali di cui al 1^ comma dell’art.13 (soggetti titolari di reddito d'impresa in regime di contabilità ordinaria, sia per obbligo di legge che per opzione) devono in ogni caso tenere il libro giornale e il libro degli inventari.

Evidenzio che la nozione di “libro” degli inventari appare superata poiché si compone della memorizzazione dei dati su computer e stampa su supporto cartaceo.

Il libro degli inventari deve indicare sia gli elementi prescritti dal codice civile, sia le altre informazioni richieste dall’art.15 Dpr 600/73.

Infatti, l’art.2217 c.c. stabilisce che l’inventario:

  • deve redigersi (quindi da compilare e trascrivere sul libro) all’inizio dell’esercizio dell’impresa e successivamente ogni anno,

  • e deve contenere l’indicazione e la valutazione delle attività e delle passività relative all’impresa, nonché delle attività e delle passività dell’imprenditore estranee alla medesima.

  • L’inventario si chiude con il bilancio e con il conto dei profitti e delle perdite.

  • L’inventario deve essere sottoscritto dall’imprenditore entro tre mesi dal termine per la presentazione della dichiarazione dei redditi ai fini imposte dirette.

 

Parimenti, l’art.15, 1^ c., dpr 600/73, stabilisce che le società, gli enti e gli imprenditori commerciali di cui al 1^ comma dell’art.13: devono in ogni caso redigere (compilare e trascrivere sul libro) l'inventario e il bilancio con il conto dei profitti e delle perdite, a norma dell’art.2217 c.c., entro tre mesi dal termine per la presentazione della dichiarazione dei redditi ai fini delle imposte dirette.

L’inventario, oltre agli elementi prescritti dal codice civile o dalle leggi speciali, deve indicare la consistenza dei beni raggruppati in categorie omogenee per natura e valore, e il valore attribuito a ciascun gruppo. Ove dall’inventario non si rilevino gli elementi che costituiscono ciascun gruppo e la loro ubicazione, devono essere tenute a disposizione dell’ufficio delle imposte le distinte che sono servite per la compilazione dell’inventario.

Nell’inventario degli imprenditori individuali devono essere distintamente indicate e valutate le attività e le passività riguardanti l’impresa.

Secondo la R.M. n.9/50064, datata 18.10.1975, tale obbligo è esteso anche all’imprenditore individuale in regime di contabilità ordinaria, poiché per le obbligazioni assunte nei confronti di terzi risponde anche con il patrimonio personale e non soltanto con quello investito nell’impresa.

Riguardo al termine per la presentazione della dichiarazione in materia imposte sui redditi, si ha che, ai sensi dell’art.2, 1^ c., dpr 322/1998:

  • le persone fisiche e le società o le associazioni di cui all’art.6, dpr 600/73, presentano la dichiarazione secondo le disposizioni di cui all'art.3, per il tramite di una banca o di un ufficio della Poste italiane S.p.a. tra il 1^ maggio ed il 30 giugno ovvero in via telematica entro il 30 settembre dell'anno successivo a quello di chiusura del periodo di imposta;

  • i soggetti all'IRPEG (n.d.r.: attualmente l'IRPEG è stata sostituita dall'IRES), ai sensi del 2^ c., art.2 citato, presentano la dichiarazione secondo le disposizioni di cui all'art.3 in via telematica, entro l'ultimo giorno del nono mese successivo a quello di chiusura del periodo d'imposta.

 

L'imprenditore che passa dalla contabilità semplificata a quella ordinaria deve redigere un prospetto "iniziale", secondo le regole previste dal D.P.R. 23.12.1974, n. 689. Tale prospetto, che costituisce l'inventario iniziale con rilevanza fiscale, deve essere riportato sul libro inventari o su un documento entro il termine di presentazione della dichiarazione redditi riguardante il periodo di imposta precedente.

L’inventario si chiude con lo Stato Patrimoniale e con il conto economico e la nota integrativa (art.2217, 2^ c., del c.c.).

L’inventario deve essere sottoscritto dall’imprenditore entro tre mesi dal termine per la presentazione della dichiarazione dei redditi ai fini imposte dirette (art.2217, 3^ c., del c.c.).

Il libro degli inventari si compone di:

  • una parte analitica, contenente la composizione quali-quantitativa del patrimonio aziendale, ovvero l’indicazione e la valutazione delle attività e delle passività patrimoniali, raggruppabili in categorie omogenee per natura e valore con l’indicazione della relativa consistenza. Nella prassi, sono esposti analiticamente ad esempio le voci clienti, fornitori e magazzino. Per la voce cespiti si possono redigere o un inventario analitico per singolo bene o esporre per ogni categoria di beni la movimentazione intervenuta nell’esercizio (acquisti-dismissioni). I crediti verso clienti possono essere indicati per l’ammontare complessivo, ma, in tal caso, l’A.F. può richiedere l’elenco dei clienti (R.M. n.2/110974 del 05.04.75);

  • una parte sintetica, contenente il bilancio d’esercizio (Stato Patrimoniale, Conto Economico e Nota integrativa).

Si evidenzia che la norma non specifica se le attività e le passività debbano essere indicate e valutate singolarmente o se, invece, sia possibile raggruppare i singoli elementi in classi omogenee, in modo da evitare un dettaglio eccessivo. Tuttavia, quest'apparente libertà deve essere messa a confronto con la possibilità che l’A.F. rilevi nell’assenza o nell’insufficiente informativa dell’inventario una causa d'inattendibilità delle scritture contabili, procedendo, di conseguenza, all’accertamento induttivo del reddito (in tal senso Cass. Sez. Trib. Civ., sent. n.8273 del 26/05/2003 ).

Il fatto che l’inventario e il bilancio devono considerarsi elementi distinti deriva dallo stesso art.2217 C.C., in base alla quale l’inventario “si chiude con il bilancio e con il conto dei profitti e delle perdite”. In mancanza di specificazione, si deve ritenere che l'indicazione delle attività e delle passività debba essere analitica.

Sul punto, si rileva quanto stabilito dal sopra citato art.15 del DPR 600/73, in base al quale l’inventario, oltre agli elementi prescritti dal Codice Civile o da leggi speciali, deve indicare:

  • la consistenza dei beni raggruppati in categorie omogenee per natura e valore e il valore attribuito a ciascun gruppo;

  • ove dall'inventario non si rilevino gli elementi che costituiscono ciascun gruppo e la loro ubicazione, devono essere tenute a disposizione dell'Ufficio delle Entrate le distinte che sono servite per la compilazione dell'inventario.

Il raggruppamento in categorie omogenee per natura implica che i beni, riguardo alle loro proprietà e caratteristiche merceologiche, debbano appartenere allo stesso genere, ancorché di diverso tipo.

Il riferimento al valore presuppone che si tratti di beni aventi identici contenuti economici, da determinare in base al valore normale con riferimento al momento in cui si procede al raggruppamento.

Per quanto riguarda l’indicazione analitica dei saldi di clienti e fornitori, la R.M. n.2/1109 del 05.04.1975 ha sottolineato come l’art.15 del D.P.R. 600/1973, pur se detta disposizioni particolari e integrative costituenti l’oggetto dell’attività dell’impresa, nulla dispone in difformità dell’art. 2217 c.c. per quanto attiene i crediti.

Ne consegue che i crediti medesimi possono essere registrati nell’inventario, fra le attività, nel loro ammontare complessivo, con possibilità, per l’Ufficio, di richiedere l’elenco dei debitori e quanto altro occorra in sede di controllo delle dichiarazioni o di accessi, ispezioni e verifiche (artt. 32 e 33 D.P.R.600/1973).

La stampa del bilancio d’esercizio è comunque prevista dal 2^ c. dell’art. 2217 a chiusura dell’inventario stesso. Pertanto, per le società di capitali si tratterà di riportare il bilancio CEE composto di stato patrimoniale, conto economico e nota integrativa, come da definizione dell’art.2423 C.C. (a tal riguardo parte della dottrina non ritiene necessaria la riproduzione della nota integrativa; tuttavia, è consigliabile riportare anche la N.I. trattandosi di documento che costituisce parte integrante del bilancio, come previsto dall’art. 2423 C.C.).

Per i soggetti non tenuti alla redazione e alla presentazione del bilancio in formato CEE, sarà opportuno riportare comunque la situazione patrimoniale ed economica, mentre per i consorzi è sufficiente quella patrimoniale.

È da ritenere che non sia sufficiente riportare sul libro degli inventari unicamente il bilancio d’esercizio, data l’impostazione molto sintetica degli schemi previsti dagli artt.2424 e 2425 C.C. (specie nella versione abbreviata prevista dall’art.2435/bis del C.C.), ma si ritiene necessaria l’indicazione analitica delle varie voci comprese nell’attivo e nel passivo riportando, per lo meno, i saldi di bilancio.

Dovranno essere invece conservate su carta semplice, se non indicate sul libro degli inventari, le distinte contenenti il dettaglio e la valorizzazione di detti saldi (quali, ad esempio, debiti v/fornitori, crediti v/clienti, l’inventario delle merci, ma anche i saldi dei c/c bancari, la composizione dei ratei e dei risconti, il dettaglio delle voci di patrimonio netto, ecc.).

 

Le annotazioni da fare nel Registro dei Beni Ammortizzabili, di cui all’art.16 Dpr 600/73, possono essere eseguite anche nel libro degli inventari di cui all’art.2217 c.c. (art.2, 1^ c. Dpr 695 del 09.12.96).

I soggetti in contabilità semplificata possono eseguire le  annotazioni nel Registro Iva degli acquisti. Le relative annotazioni possono essere fatte, entro il termine della presentazione della dichiarazione dei redditi, nel libro inventari (art.2217 c.c.), indicando anno di acquisizione, costo originario, rivalutazioni e svalutazioni, fondo di ammortamento, quota annuale di ammortamento, eliminazione dal processo produttivo, cessione.

Vanno registrati:

  • i beni immobili e i beni mobili iscritti in pubblici registri (singolarmente);

  • gli altri beni (raggruppati per categorie omogenee, cioè per stesso anno di acquisto ed uguale coefficiente);

  • i costi di manutenzione e riparazione non imputati ad incremento dei vari beni per la parte eccedente il 5% (separatamente).

 

All’inizio dell’attività (con riferimento alla data di costituzione/avvio) deve contenere:

  • l’elencazione, descrizione, valutazione delle attività conferite;

  • l’elencazione, descrizione, valutazione delle (eventuali) passività conferite;

  • il valore del capitale di conferimento;

  • l’elencazione, descrizione, valutazione delle (eventuali) attività e passività dell’imprenditore (solo nel caso di impresa individuale) al momento di inizio dell’attività.

 

Alla fine di ogni periodo amministrativo deve contenere:

  • l’elencazione, descrizione, valutazione delle attività di fine esercizio;

  • l’elencazione, descrizione, valutazione delle passività di fine esercizio;

  • il valore risultante del capitale netto di funzionamento;

  • l’elencazione, descrizione, valutazione delle (eventuali) attività e passività di fine esercizio dell’imprenditore (solo nel caso di imprenditore individuale);

  • il bilancio di esercizio, completo in ogni sua parte (Stato Patrimoniale, Conto Economico, Nota integrativa).

 

Evidenzio che, nella prassi, molti operatori prestano poca attenzione a tale adempimento, nel senso che omettono di riportare l’inventario d'inizio attività e, sull’obbligo annuale, riportano semplicemente (in modo scorretto) la stampa del bilancio civilistico.

Al riguardo, il codice civile non specifica se l’esposizione delle poste inventariali debba avvenire analiticamente o per raggruppamenti in classi (come quelle formate ex artt.242 e 2425 c.c.), ma, è da ritenere che sia opportuno un grado di analisi non limitato all’indicazione delle sole poste di bilancio.

Per quanto riguarda i criteri di valutazione, l’art.2217, 2^ c. c.c. fa esplicito riferimento a quelli previsti per la redazione del bilancio d’esercizio nelle S.p.A., poiché applicabili.

 

Secondo la norma fiscale, appare possibile escludere il dettaglio relativo ad alcune classi di valori se per esse si prevede un documento di supporto che contenga quel dettaglio.

Secondo la giurisprudenza di:

  • Cass., sent. 23694 del 08.11.2007: la mancata esibizione delle distinte (previste dall’art.15, 2^ c. dpr 600/73) giustifica l'accertamento induttivo per inattendibilità delle scritture contabili per difetto  dell'indicazione dei criteri di valutazione delle rimanenze;

  • Cass., Sentenza n. 8273/2003: la mancanza dell'inventario, pur in presenza di bilancio regolarmente redatto, legittima di per sé il ricorso all'accertamento induttivo.

  • Cass., sent. n.15863/2001: in tema di accertamento delle imposte sui redditi, in caso di omessa redazione dell’inventario d'inizio e fine esercizio (alla quale non può sopperire la compilazione del prospetto delle attività e delle passività di cui all’art.10, 5^ c., D.L. n. 69 del 02.03.89, conv. con modif. dalla L. 154/89), l’ufficio può procedere ad accertamento induttivo del reddito d’impresa, ai sensi del 2^ c. dell’art.39 dpr 600/73, ricorrendo a presunzioni prive dei requisiti di gravità, precisione e concordanza di cui all’art.2729 c.c. e a fatti noti all’ufficio, come i ricarichi medi per categorie omogenee di merci vendute nell’anno;

  • Cass. civ., Sez. Trib., Sent. n.21356 del 4 luglio 2008 (dep. il 7 agosto 2008): in  tema di accertamento delle imposte sui redditi, e con riferimento al regime (applicabile ratione temporis) vigente in epoca anteriore all’entrata in vigore della Legge 28 del 18.02.99, la mancata esibizione, a richiesta dell’ufficio, di alcuna delle scritture contabili la cui tenuta sia obbligatoria ai sensi degli artt. 13 e 14 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, (nella specie, l’inventario) legittima l’A.F. a procedere ad accertamento induttivo, ai sensi dell’art.39, 1^ c., dpr 600/73; in sede d’impugnazione, poi, tale accertamento non è vanificato dalla mera produzione in giudizio di documentazione asseritamente sostitutiva delle predette scritture, in quanto il giudice tributario deve procedere ad una valutazione analitica di detta documentazione, al fine di verificarne la validità ed idoneità a superare la presunzione fondata sulla mancata esibizione e sugli altri risultati dell’accertamento, essendo a carico del contribuente l’onere della prova contraria.

 

Infatti, in tema di accertamento delle imposte sui redditi, l'inventario e il bilancio costituiscono scritture contabili distinte, aventi contenuto e finalità diverse, con la conseguenza che la violazione consistente nell'omessa redazione dell'inventario non può ritenersi sanata, né resa meramente formale, dall'avvenuta redazione del bilancio.

Le indicazioni sintetiche contenute nel bilancio possono sostituire l'inventario solo se sono messi a disposizione dell'Ufficio i documenti che contengono l'analisi delle singole voci riepilogate nel bilancio.

In base alle norme richiamate, segue l’articolazione dell’inventario imposto per legge:

  • gli immobili, che possono essere individuati analiticamente per ogni particella catastale o per rogiti con le relative informazioni (ubicazione, estensione, descrizione, valore al mq., ecc...). Per le immobilizzazioni, si potrebbe richiamare una situazione di partenza bollata, come sezionale del libro inventari e annualmente indicare sul libro solo gli acquisti e le cessioni. Si può evitare di riportare ogni anno nell’inventario il dettaglio delle immobilizzazioni, tenendo il registro dei beni ammortizzabili come sezionale del libro inventari (con pari bollatura). In tal caso i beni dovranno essere riportati sul registro singolarmente, cioè uno per ogni pagina (Circ. Min. n.350660 del 01.03.1956). Nel libro inventari devono essere indicate anche le rivalutazioni dei beni;

  • gli impianti, i macchinari, i mobili, indicandoli analiticamente, per singolo cespite, evidenziando il costo storico, il fondo ammortamento, il valore netto da ammortizzare (possono essere indicati nel registro dei cespiti ammortizzabili);

  • le rimanenze di materie prime, semilavorati, prodotti finiti, articolate per categorie omogenee, evidenziando quantità, unità di misura, valore unitario e complessivo. Per esse valgono le disposizioni di cui al citato art.15 dpr 600/73;

  • brevetti, marchi, diritti, indicati per titolo giuridico, secondo le informazioni contrattuali o altro;

  • le partecipazioni, obbligazioni, altri valori mobiliari, articolate per categorie omogenee, evidenziando classe di titoli, emittente, numero, valore nominale e contabile;

  • i crediti e i debiti, distinti per nominativo ed evidenziando natura, importo residuo, scadenza, valuta ed eventuali garanzie;

  • il denaro e valori in cassa, distinti in relazione alle principali classi di valori e opportunamente numerati;

  • il capitale sociale e le riserve, indicando le singole poste ed evidenziando il valore iniziale, gli incrementi e i decrementi di periodo, il valore finale;

  • i fondi, distinti per classi, evidenziando il valore iniziale, gli incrementi e i decrementi di periodo, il valore finale.

 

In pratica devono essere indicate analiticamente tutte le Attività e le Passività dell’impresa alla data di chiusura dell’esercizio. Per le classi di valori più affollate (es. le rimanenze, i crediti e i debiti) si può darne una rappresentazione sintetica, rinviando ad altri supporti il dettaglio (come previsto, rispettivamente, dall’art.15, dpr 600/73 e dalla R.M. n.2/1109-74 del 05.04.75).

L’inventario di magazzino è una procedura mediante la quale viene accertata l’esistenza di beni inerenti l’impresa, effettuata in un determinato luogo e ad una certa data (normalmente al 31 dicembre di ciascun anno, al fine di determinare il valore delle rimanenze da imputare in bilancio, per esigenze imposte dalla legge fiscale).

L’inventario, con riferimento ai beni dell’impresa, si applica sia alle rimanenze di beni sia di immobilizzazioni, e può essere effettuato alla data di chiusura dell’esercizio o in momenti diversi per particolari esigenze dell’azienda, o, ancora, in altre situazioni particolari (ad esempio, in caso di passaggio del titolo di proprietà).

Il termine inventario di magazzino indica l’insieme delle attività volte a rilevare, classificare e valutare, a una determinata data, tutti i beni (materie prime, semilavorati, lavorazioni in corso, prodotti finiti) di proprietà dell’azienda, siano essi presenti presso i magazzini dell’azienda e/o dislocati presso terzi (in deposito o in conto lavorazione).

L’inventario può essere:

  • fisico o analitico o di fatto o diretto e, consiste nell’attività di contare, pesare, misurare, elencare e valutare tutti i prodotti di proprietà dell’azienda. Viene redatto, oltre per quantificare le giacenze, per altri fini (quali ad esempio: per rilevare e valutare i beni obsoleti, per rilevare e valutare le scorte di magazzino);

  • rotativo, almeno una volta l’anno, al fine di effettuare un riscontro con le giacenze contabili e accertare che non siano stati omessi dei movimenti nelle registrazioni;

  • contabile o indiretto, sulla base delle annotazioni effettuate nella contabilità di magazzino, che può divergere da quello fisico (ad esempio per cali naturali, sfridi, scarti di produzione, ammanchi e furti, errori per omissioni o duplicazioni nelle registrazioni contabili, distruzioni). I cali e/o disperdimenti possono essere determinati presuntivamente.

Le differenze inventariali è consigliabile annotarle, per categoria di beni, nella nota integrativa (laddove redatta). Esse assumono importanza sia ai fini della determinazione del reddito d’esercizio sia ai fini delle presunzioni di cessione e di acquisto (dpr n.441 del 10.11.97 e Circ. n.193/E del 23.07.98 e n.241/E del 19.10.98).

Quindi, la maggior parte delle imprese (il cui periodo d’imposta coincide con l’anno solare) hanno l’obbligo di procedere alla valutazione delle giacenze di magazzino relativamente a merci, semilavorati, materie prime, materie sussidiarie e di consumo, prodotti in corso di lavorazione, lavori in corso su ordinazione e prodotti finiti, esistenti al 31 dicembre di ogni anno.

Tale valutazione di fine anno è finalizzata alla verifica della corrispondenza tra le giacenze effettive e le risultanze contabili e viene effettuata in base:

  • alle risultanze della contabilità di magazzino;

  • ovvero in base alla verifica fisica (inventario di fatto), da effettuarsi alla data di riferimento del bilancio.

La valutazione deve essere riferita ai suddetti beni presenti presso:

  • l’impresa;

  • i suoi magazzini e depositi, nonché presso le eventuali unità locali;

  • terzi (per esempio in conto deposito o in conto lavorazione).

 

Devono invece essere esclusi i beni esistenti presso la società ma giuridicamente di proprietà di terzi, per esempio ricevuti in deposito, lavorazione o visione, che troveranno opportuna indicazione tra i conti d’ordine. Anche per i beni propri presso terzi, al fine della corretta indicazione in bilancio, è opportuna la rilevazione tra i conti d’ordine.

Normalmente il passaggio del titolo di proprietà, da un punto di vista sostanziale e non solo formale, determina l’inclusione o meno dei beni nelle rimanenze di magazzino ad una certa data, in quanto con lo stesso vengono trasferiti i rischi relativi al bene.

Il passaggio del titolo di proprietà si considera solitamente avvenuto:

  • per i beni mobili, alla data di spedizione o di consegna, secondo le modalità contrattuali dell’acquisto;

  • per i beni immobili, alla data della stipulazione del contratto di compravendita.

La merce in viaggio, qualora sia già di proprietà dell’impresa ma non sia ancora pervenuta in magazzino, deve obbligatoriamente essere inclusa fra le rimanenze.

 

Le rimanenze di magazzino si espongono nello stato patrimoniale seguendo quanto previsto dall’art. 2424 C I del Codice Civile:

  • materie prime - sussidiarie e di consumo;

  • prodotti in corso di lavorazione e semilavorati;

  • lavori in corso su ordinazione; prodotti finiti e merci;

  • acconti.

Inoltre, si espongono nel conto economico comprendendo nel valore della produzione le variazioni delle rimanenze di prodotti in corso di lavorazione, semilavorati e finiti, mentre le variazioni delle rimanenze di materie prime, sussidiarie e di consumo e merci sono comprese nei costi della produzione.

Le rimanenze di magazzino acquistano rilevanza in quanto la variazione delle “giacenze” alla fine dell’esercizio rispetto a quanto imputato in bilancio all’inizio dell’esercizio influenza sia il conto economico sia lo stato patrimoniale.

Infatti, ai sensi dell’art.2424 c.c. (Contenuto dello Stato Patrimoniale), le rimanenze di magazzino vanno indicate nell’Attivo circolante, come segue:

STATO PATRIMONIALE

ATTIVO

C) Attivo circolante:

I – Rimanenze:

1) materie prime, sussidiarie e di consumo;

2) prodotti in corso di lavorazione e semilavorati;

3) lavori in corso su ordinazione;

4) prodotti finiti e merci;

5) acconti.

Totale

 

Secondo l’art.2425 c.c. (Contenuto del conto economico), le rimanenze vanno evidenziate sia nel Valore della produzione sia tra i Costi della produzione, non in valore assoluto bensì come variazione delle rimanenze intervenuta nel corso dell’esercizio:

 

CONTO ECONOMICO

A) Valore della produzione:

……

2) variazioni rimanenze di prodotti in corso di lavorazione, semilavorati e finiti;

3) variazioni dei lavori in corso su ordinazione;

B) Costi della produzione:

11) variazioni rimanenze materie prime, sussidiarie, di consumo e  merci;

….

 

Quindi, le Rimanenze compaiono sia nello S.P. che nel Conto Economico, tuttavia:

  • nello S.P. compaiono in valore assoluto riferito a fine esercizio;

  • nel Conto Economico indicano le variazioni avvenute nell’esercizio;

  • la voce Acconti non avendo valenza economica compare solo nello S.P.;

  • i prodotti finiti e merci costituiscono una voce unica nello S.P. (C.I.4 Prodotti finiti e merci), mentre sono iscritti separatamente (tra loro) e cumulativamente con altri beni nel Conto Economico (A.2 Prodotti finiti – B.11 Merci).

 

Ai fini civilistici, per le valutazioni, occorre osservare i criteri previsti dall’art.2426 c.c..

Ai fini fiscali, le norme generali sulle valutazioni sono dettate dall’art.110 Dpr 917/86.

Per quanto riguarda le presunzioni di cessione e di acquisto si applicano le norme previste dal Dpr n.441/1997.  

 

 
   

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Il registro dei beni ammortizzabili

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